Применение векселей в целях оптимизации НДС

Вычеты при расчетах векселями третьих лиц. В случаях, когда покупатель товара рассчитывается векселем третьего лица, также возникают определенные сложности в понимании закона. Так, в соответствии с положениями абзаца второго п. 2 ст. 172 НК РФ, сумма налога, которая может быть отнесена к вычету, определяется не в соответствии с ценой приобретаемого товара, а исходя из «балансовой» стоимости векселя, переданного в счет оплаты товаров. Налоговый вычет прямым образом поставлен в зависимость от данных бухгалтерского учета и определяется по сути дела не налоговым законодательством, а законодательством о бухгалтерском учете. Этот вычет зависит от обстоятельств сделки по приобретению векселя, не имевшей отношения к объекту налогообложения.

Есть и еще одно ограничение на случай расчетов векселями третьих лиц. Как сказано в НК РФ, в том случае, если вексель третьего лица приобретен «в обмен» на собственные векселя покупателя, то вычет возможен исходя из сумм, фактически уплаченных им по собственным векселям. С позиций налогового права это правило содержит те же пороки, что и правило о вычете в пределах балансовой стоимости векселя.

П. 45 Методических рекомендаций МНС по применению гл. 21 НК РФ гласит, что налогоплательщик, использующий для расчетов вексель третьего лица, имеет право на вычет сумм налога при условии, что указанный вексель ранее был получен в качестве оплаты за отгруженные товары, выполненные работы и оказанные услуги. В этом случае, как сказано в Рекомендациях, сумма налога принимается к вычету только в пределах, не превышающих стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) этим индоссантом своему покупателю, за которые ранее им был получен вексель. Если вексель был «финансовый» и был приобретен за деньги как «финансовое вложение», то, согласно Рекомендациям, сумма налога на балансе покупателя, использующего его в расчетах, принимается к вычету только в пределах фактически перечисленных за вексель денежных средств.

Указанные нормы Рекомендаций не основаны на нормах законодательства о налогах и сборах и при этом не соответствуют нормативно-правовым актам, регулирующим бухгалтерский учет, по правилам которого и определяется «балансовая» стоимость векселя. Законодательство о бухгалтерском учете не ставит «балансовую» стоимость приобретенного векселя третьего лица, принимаемую для целей бухгалтерского учета, в зависимость от факта отгрузки товаров или уплаты денег за этот вексель. Для целей формирования «балансовой» стоимости во внимание принимается договорная цена этого векселя. Ввиду этого названные положения Рекомендаций МНС также не могут применяться, как противоречащие положениям п. 1 ст. 4 НК РФ.

Таким образом, в вопросах отнесения сумм налога к вычету при расчетах векселями налоговое законодательство создало для налогоплательщика две основные проблемы:

· проблему «отложенного» вычета по налогу (при расчетах собственными векселями);

· проблему «балансовой» стоимости отчуждаемого векселя (при расчетах векселями третьего лица).

Это, в свою очередь, порождает различные «схемы», направленные на устранение неблагоприятных последствий отсрочки вычета и на «корректировку» балансовой стоимости приобретаемого векселя третьего лица. Вместе с этим, проблематика вычетов при расчетах собственными векселями тормозит сегодня развитие вексельных форм расчетов, порождая все новые объемы непогашенных долгов.

Решение проблемы отложенного вычета. Современные «схемы», нацеленные на решение проблемы отложенного вычета, построены на той посылке, чтобы создать налоговые последствия, свойственные для расчетов деньгами или векселями третьих лиц, а итоговые гражданские последствия такие же, как и при расчетах путем выдачи собственных векселей. При этом центральная идея названных «схем» состоит в том, что денежные средства возвращаются в исходную точку.

Одна из наиболее распространенных задач, решаемых сегодня в рамках налогового планирования, состоит в том, как покупателю оставить у себя «живые» деньги, одновременно рассчитавшись с поставщиками, не потеряв при этом право на вычет НДС по приобретаемым у поставщиков товарам. Исходное условие состоит в том, что у покупателя есть свои деньги.

Существует несколько вариантов схемотехнического решения названной задачи. Один из них, самый простой и не самый хороший, состоит в следующем. Покупатель уплачивает деньги поставщику в оплату товаров. Вслед за этим заключает с поставщиком встречный договор «о приобретении векселя», в силу которого поставщик на эти же деньги приобретает собственный вексель покупателя по номиналу. Казалось бы: создан прецедент денежного расчета за товар, что дает право на вычет налога, деньги вернулись покупателю, итоговый гражданско-правовой результат состоит в том, что поставщик получил собственный вексель покупателя, выдача которого не была связана с оплатой товаров, работ или услуг, а деньги вернулись к покупателю. Но есть проблемы. Во-первых, покупатель должен доверять поставщику как себе, и поставщик не должен иметь ограничений по операциям с расчетным счетом с тем, чтобы деньги, после их зачисления на расчетный счет поставщика, не «ушли» в сторону. Во-вторых, специфика договора «о приобретении векселей», скорее всего, потребует применения к отношениям сторон положений о займе, что делает указанные сделки трудно осуществимыми систематически. Вдобавок к этому при выдаче векселя «номинал в номинал» создается почва для разговоров о притворности сделки займа ввиду того, что, полученный под собственный вексель заем, оказывается взятым под нулевые проценты. В-третьих, названная схема ущемляет поставщика по сравнению с режимом выдачи покупателем своего векселя напрямую, поскольку поставщик отражает реализацию (и начисляет налог к уплате) по мере получения денег (политика по оплате), но после передачи денег обратно покупателю под его вексель, лишается реальных источников для уплаты налога.