Налогообложение инвестиций в капитальное строительство

Налогообложение инвестиций, привлекаемых организациями-застройщиками для реализации крупных строительных проектов, имеет свои особенности и льготы. Но для того чтобы воспользоваться этими льготами, строительной организации необходимо выполнить ряд условий, установленных действующим законодательством в отношении документального оформления инвестиционных денежных средств и порядка их использования.

Налоговое законодательство содержит льготу для организаций, реализующих инвестиционные проекты: при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (пп.14 п.1 ст.251 НК РФ). Организации, получившие данные средства, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевого финансирования, иначе эти средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, которое определено организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, имущество в виде аккумулированных на счетах застройщика средств участников долевого строительства и (или) инвесторов.

НК РФ не содержит понятия "организация-застройщик", поэтому в данном случае следует руководствоваться правилом п.1 ст.11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях.

Согласно п.3 ст.4 Федерального закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон об инвестиционной деятельности) заказчики - уполномоченные инвесторами физические и юридические лица, которые занимаются реализацией инвестиционных проектов.

Застройщик - это инвестор, а также иные юридические и физические лица, уполномоченные инвестором заниматься реализацией инвестиционных проектов по капитальному строительству.

Согласно п.1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160 (далее - Положение по учету инвестиций), застройщики организуют строительство объектов, контролируют его ход и ведут бухгалтерский учет производимых затрат. Под застройщиками для целей настоящего Положения понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий, а также действующие предприятия, ведущие капитальное строительство.

Таким образом, основная задача заказчика - реализация инвестиционных проектов. Если организация по условиям договора исполняет аналогичные функции, ее деятельность можно рассматривать как деятельность заказчика-застройщика. Поэтому она вправе при исполнении условий целевого расходования полученных от инвестора денежных средств воспользоваться льготой, предусмотренной пп.14 п.1 ст.251 НК РФ.

По смыслу ст.1 Закона об инвестиционной деятельности инвестициями признаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта. Подпункт 14 п.1 ст.251 НК РФ содержит условия, при выполнении которых полученные налогоплательщиком денежные средства будут считаться целевым финансированием, не облагаемым налогом на прибыль. Рассмотрим их подробнее.

Для признания имущества средством целевого финансирования необходимо, чтобы законом или договором с инвестором было прямо определено назначение этого имущества. На это указано в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 8 ноября 2005 г. по делу № Ф04-7853/2005 (16557-А46-3). Заметим, что согласно п.14 ст.250 НК РФ средства целевого финансирования, использованные организацией-застройщиком не по назначению, включаются в состав ее внереализационных доходов.